Gerät ein Unternehmen oder der Teil eines Unternehmens in wirtschaftliche Schwierigkeiten, weil der Markt andere oder billigere Produkte verlangt, bleibt als letzte Möglichkeit oftmals nur die Entscheidung zum Personalabbau. Dies ist für das betroffene Unternehmen mit nicht unerheblichen Kosten verbunden. Wird die Entscheidung zum Personalabbau durch das Management vor dem Bilanzstichtag getroffen, ist zum Jahresende eine Rückstellung zu bilden. Für Zwecke der Steuerbilanz ist die Rückstellungsbildung davon abhängig, ob auch der Betriebsrat vor dem Jahreswechsel zumindest Kenntnis von der Entscheidung des Managements hatte. Hinsichtlich der Rückstellungsberechnung werden in jüngster Zeit durch Autoren der Finanzverwaltung neuere Auffassung vorgetragen, die weitreichende Konsequenzen haben können.

Berechnung der Rückstellungen für Restrukturierung

Bei der Rückstellungsbildung sind alle voraussichtlichen Kosten im Zusammenhang mit der geplanten Restrukturierung zu erfassen. Dies gilt vor allem für einen zu vereinbarenden Sozialplan und eventuell für Abfindungen an Arbeitnehmer im Zusammenhang mit der Auflösung der Dienstverhältnisse. Mit der Rückstellung werden zum Bilanzstichtag künftige Aufwendungen abgebildet, die das Unternehmen mit der betreffenden Maßnahme zu tragen hat. Erhält das Unternehmen Zuschüsse von dritter Seite, beispielsweise durch eine öffentliche Stelle, sind diese Entlastungen bei der Berechnung der Rückstellungshöhe mindernd zu berücksichtigen. Gesetzliche Grundlage für diese Vorgehensweise ist § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG, der die Verrechnung künftiger wirtschaftlicher Vorteile vorschreibt. Im Gesetzestext wird nicht danach unterschieden, ob dieser wirtschaftliche Vorteil durch eine außenstehende Stelle zugewendet wird oder originär im Unternehmen entsteht.

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Berücksichtigung von künftigen Vorteilen

Wegen dieser Unschärfe in § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG wird von der Finanzverwaltung nahestehenden Autoren in jüngster Zeit verstärkt die These vertreten, dass die Gesamtheit aller wirtschaftlichen Vorteile die mit einer betrieblichen Restrukturierung verbunden sind, bei der Rückstellungsbildung mindernd zu berücksichtigen sind. Solche wirtschaftlichen Vorteile werden beispielsweise in der künftigen Kostenersparnis oder in künftigen Erträgen des Unternehmens nach der Restrukturierung gesehen. Ob in Zusammenhang mit der Rückstellungsbildung ein weiter oder enger Vorteilsbegriff anzuwenden ist, ist in der Fachliteratur heftig umstritten. Die Gegner der extensiven Auslegung des wirtschaftlichen Vorteils tragen mit Recht vor, dass die Entscheidung zu einem Personalabbau üblicherweise mit der Absicht erfolgt, das Unternehmen beziehungsweise den Unternehmensteil zu sanieren und wieder einem wirtschaftlichen Erfolg zuzuführen. Würde sich die Auffassung durchsetzen, dass bei der Rückstellungsbildung alle künftigen (erwarteten) Vorteile gegenzurechnen sind, würden zum Teil auch Hoffnungswerte mit realen wirtschaftlichen Gegebenheiten saldiert. Dies wäre ein klarer Verstoß gegen das Prinzip der kaufmännischen Vorsicht.

Folgen für die Praxis

Es entspricht gängigen Bilanzierungsprinzipien, bei der Bildung einer Rückstellung der Höhe nach auch wirtschaftliche Vorteile zu berücksichtigen. Die Rückstellung braucht nur in der Höhe gebildet werden, in der für das Unternehmen künftig eine Belastung entsteht. Ob dieser wirtschaftliche Vorteil eng oder weit auszulegen ist, ist gegenwärtig umstritten. Die Vertreter der Finanzverwaltung versuchen in jüngster Zeit, den weiten Vorteilsbegriff zu propagieren. Diese Auffassung hat sich allerdings noch nicht durchgesetzt. Wäre dies der Fall, wäre die Bildung einer Rückstellung für Restrukturierungsaufwendungen zumindest für Zwecke der Steuerbilanz nur noch eingeschränkt möglich. Dies wäre ein klarer Verstoß gegen das Prinzip der verursachungsgerechten Aufwandszurechnung und das Prinzip der kaufmännischen Vorsicht.